審計(jì)環(huán)境

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一、大慶聯(lián)誼案

大慶聯(lián)誼石化股份有限公司（簡稱“大慶聯(lián)誼”）成立于1993年12月20日，由大慶市聯(lián)誼石油化工總廠以定向募集方式聯(lián)合其他三家企業(yè)設(shè)立，并于1997年4月30日上市。1998年4月，中國證監(jiān)會接到群眾舉報(bào)，反映該公司將大量內(nèi)部職工股票外送，以及公司有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)貪污、行賄、受賄等問題。中央紀(jì)委、監(jiān)察部會同最高人民檢察院、審計(jì)署、中國證監(jiān)會組成了調(diào)查組對其進(jìn)行調(diào)查。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，從1996年開始，該公司為了申報(bào)上市，謀取巨額募集資金，通過地方有關(guān)行政管理部門和中介機(jī)構(gòu)，進(jìn)行了一系列的弄虛作假活動。

大慶聯(lián)誼的違規(guī)事實(shí)有：①欺詐上市。大慶市聯(lián)誼石油化工總廠于1996年籌劃用其部分下屬企業(yè)組建大慶聯(lián)誼，目的是申報(bào)上市。1997年3月20日，黑龍江省體改委批復(fù)同意大慶市體改委的請示，落款時(shí)間為1993年10月8日。大慶市工商管理局于1997年1月為大慶聯(lián)誼出具簽有1993年12月20日的工商營業(yè)執(zhí)照。1997年3月，黑龍江證券登記有限公司為大慶聯(lián)誼提供虛假股權(quán)托管證明，將時(shí)間提前到1994年1月。大慶聯(lián)誼編制了其1994年、1995年、1996年的會計(jì)報(bào)表，經(jīng)調(diào)查，其三年利潤比同期多出16176萬元。此外，大慶聯(lián)誼將大慶市國稅局一張400余萬元的緩交稅款批準(zhǔn)書涂改為4400余萬元，以滿足中國證監(jiān)會對申報(bào)材料的要求。在大慶聯(lián)誼股票發(fā)行上市時(shí)，為大慶聯(lián)誼股票發(fā)行上市提供審計(jì)報(bào)告的哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所出具了虛假審計(jì)報(bào)告。②年報(bào)虛假。大慶聯(lián)誼1997年年報(bào)虛增利潤2848．89萬元，募集資金未按招股說明書披露的投向使用。而繼續(xù)擔(dān)任其年報(bào)審計(jì)工作的哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所在審核其1997年會計(jì)報(bào)表時(shí)未能發(fā)現(xiàn)其中存在的問題，出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告。

二、從大慶聯(lián)誼案看我國的審計(jì)環(huán)境

（一）對審計(jì)需求方的分析

1．上市公司的股東。案發(fā)時(shí)，大慶聯(lián)誼的總股本是16000萬股，其中，發(fā)起法人股10300萬股，社會法人股700萬股，流通股5000萬股。發(fā)起人大慶市聯(lián)誼石油化工總廠持股比例為50．41％，為第一大股東，處于絕對控股地位；其余股東持股比例相對較小。

大慶市聯(lián)誼石油化工總廠參與控制大慶聯(lián)誼的經(jīng)營活動，可以憑借其擁有的較大比例的股權(quán)，直接從大慶聯(lián)誼獲取所需信息并加以核查。可以說，對于大慶聯(lián)誼的財(cái)務(wù)會計(jì)信息，大慶市聯(lián)誼石油化工總廠管理層比審計(jì)人員具有更大的信息優(yōu)勢，實(shí)際上他們就是財(cái)務(wù)報(bào)告的編制者。因此，他們并不關(guān)心獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量，而是關(guān)心注冊會計(jì)師能否提供使其能得到政府監(jiān)管部門認(rèn)同的審計(jì)報(bào)告。在大慶聯(lián)誼的上市審計(jì)中，他們只需要注冊會計(jì)師提供一份標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告以保證其上市資格；在對其年報(bào)的審計(jì)中，仍然只是需要這樣一份報(bào)告以獲得外部投資者的信賴，滿足證券監(jiān)管部門的需要。實(shí)際上，高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)只會導(dǎo)致大慶聯(lián)誼上市資格被取消，導(dǎo)致證券監(jiān)管部門對其進(jìn)行處罰，從而直接影響大股東的利益，因此他們寧愿接受低質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。在這樣的股權(quán)結(jié)構(gòu)中，依賴大股東對獨(dú)立審計(jì)的需要來提高審計(jì)質(zhì)量，是不切實(shí)際的。那么，小股東和潛在的投資者呢？

在大慶聯(lián)誼案中，1997年6月25日在公司股票上市交易一個(gè)月后，股價(jià)由原來的9．87元／股狂升到35．83元／股，公眾投資者對于大慶聯(lián)誼的吹捧大多是盲目跟風(fēng)的短線行為。他們并不關(guān)心大慶聯(lián)誼真實(shí)的經(jīng)營狀況，也沒有能力去分析大慶聯(lián)誼的財(cái)務(wù)報(bào)告，只是希望大慶聯(lián)誼的股票漲得更高，他們獲利就更大。由于我國證券市場信息披露不完善，公眾投資者的投資決策往往依賴消息與傳聞。有股票在手的小股東希望審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)告吹得越漂亮越好，而潛在的投資者只要看到股票價(jià)格上漲，也就不去關(guān)心數(shù)字的真假了。即使存在某些希望獲取高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)的戰(zhàn)略投資者，由于受制于他們在企業(yè)整個(gè)組織結(jié)構(gòu)中所處的地位（大慶聯(lián)誼前10位股東中，個(gè)人股份之和還不到總股份的1％），其需求無法成為市場需求的主導(dǎo)。

2．政府。政府無論是作為所有者還是管理者，理論上都應(yīng)該是審計(jì)服務(wù)的需求者，希望審計(jì)能夠起到維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序、打擊經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域違法舞弊行為的作用。但是，1996年大慶聯(lián)誼成立時(shí)，在某些政府機(jī)構(gòu)如黑龍江省體改委、大慶市體改委、大慶市工商管理局的幫助下，企業(yè)營業(yè)執(zhí)照、納稅登記證可以倒簽幾年搖身一變成為1993年成立的公司，此時(shí)這些領(lǐng)導(dǎo)的真正需求是大慶聯(lián)誼早日上市流通，流通后股價(jià)節(jié)節(jié)上漲。在這種情況下，標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告才是部分政府部門人員的需求。

3．證券承銷商券商。一般的公司由于專業(yè)經(jīng)驗(yàn)的缺乏，在資產(chǎn)重組、增發(fā)配股過程中，對券商有很強(qiáng)的依賴性，各種文件的準(zhǔn)備、各種公關(guān)活動都是由券商打理，而券商為了獲利，總是千方百計(jì)地包裝上市公司。1997年大慶聯(lián)誼募集資金投向發(fā)生變更，其中5000萬元就違規(guī)拆借給幫助其上市的申銀萬國證券公司。在大慶聯(lián)誼案中，申銀萬國證券公司擔(dān)任的角色，就不難想象了。

（二）對審計(jì)供給方的分析

擔(dān)任大慶聯(lián)誼審計(jì)工作的哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所，在1997年共擁有9家上市公司客戶，其中3個(gè)公司都是1997年才上市的（包括大慶聯(lián)誼）。按照客戶數(shù)和客戶規(guī)模，該會計(jì)師事務(wù)所規(guī)模在全國始終排在30～40名，規(guī)模并不大。哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所最大的缺陷是其業(yè)務(wù)高度集中在這9家客戶身上，因此獨(dú)立性大打折扣。在這樣激烈的競爭下，哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所如果違背大慶聯(lián)誼的意愿，出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告，很可能就意味著失去一個(gè)大客戶。所以，降低審計(jì)服務(wù)質(zhì)量、搶占市場份額就成了哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所的無奈選擇。直到現(xiàn)在，這種格局也沒有發(fā)生本質(zhì)變化。

另外一個(gè)影響會計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性的因素就是政府的行政干預(yù)。1998年改制前，大部分的會計(jì)師事務(wù)所基本上都由各行政部門或事業(yè)單位主辦，哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所也是如此。在大慶聯(lián)誼案中，國家機(jī)關(guān)、黑龍江省和大慶市共有76個(gè)部門和單位的179名官員參與其中，在這種情況下，哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所很難擺脫隨之而來的種種行政干預(yù)，這也是其出具虛假審計(jì)報(bào)告的一個(gè)重要因素。

（三）對審計(jì)服務(wù)監(jiān)管的分析

市場監(jiān)管力量不足，對審計(jì)違規(guī)的處罰過輕，使得會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師出具虛假審計(jì)報(bào)告的違規(guī)成本較低而獲利很大，因而權(quán)衡利弊后其更傾向于選擇違規(guī)以獲得巨大的經(jīng)濟(jì)利益。這一點(diǎn)從大慶聯(lián)誼案中可以很清楚地發(fā)現(xiàn)：首先，大慶聯(lián)誼案中的欺詐上市和年報(bào)虛假并不是由證券監(jiān)管部門主動發(fā)現(xiàn)的，而是在政府查處貪污腐敗過程中帶出來的證券市場違規(guī)案。其次，對于哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所以及相關(guān)注冊會計(jì)師的處罰過輕。哈爾濱會計(jì)師事務(wù)所出具虛假審計(jì)報(bào)告的后果僅僅是處以對該項(xiàng)審計(jì)服務(wù)收入65萬元的2倍的罰款，即130萬元。而簽字注冊會計(jì)師承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任只有3萬元?？梢?，提供虛假審計(jì)報(bào)告被發(fā)現(xiàn)的可能性不大，罰款數(shù)額也不高，在這樣的低成本面前，會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師遵守職業(yè)道德、提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的動力不足。

三、改善審計(jì)環(huán)境的啟示

從上面的分析可以看出，要改善我國的審計(jì)環(huán)境，提高審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量，可以從以下幾方面著手：

1．真正建立起對高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求，通過需求方的力量來規(guī)范審計(jì)工作。這里最主要的就是如何改革公司的治理結(jié)構(gòu)，使得審計(jì)報(bào)告最主要的使用者——股東不但有對審計(jì)服務(wù)的需求，而且還有能力通過行使股東權(quán)力更換會計(jì)師事務(wù)所等來尋求高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。

2．改善審計(jì)行業(yè)的競爭狀況，使得會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師能夠擺脫對單個(gè)客戶的依賴，能夠擺脫不必要的行政干預(yù)，真正獨(dú)立起來。

3．加強(qiáng)對審計(jì)質(zhì)量的管理?？梢越梃b國外的經(jīng)驗(yàn)，建立以事前控制為特征的同業(yè)互查制度。即由注冊會計(jì)師協(xié)會組織對會計(jì)師事務(wù)所整個(gè)質(zhì)量控制體系的健全性和有效性進(jìn)行檢查，有針對性地解決和制止審計(jì)質(zhì)量低下、弄虛作假等問題，同時(shí)加大對審計(jì)違規(guī)行為的處罰力度。