公共財政和審計發(fā)展探討

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一、公共財政發(fā)展的新階段

公共財政是為市場提供“公共”服務(wù)并彌補(bǔ)市場失效的國家財政，它受“公共”的規(guī)范、決定和制約。市場經(jīng)濟(jì)要求和呼喚著公共財政，只有公共財政才能適應(yīng)于、服務(wù)于并有利于市場經(jīng)濟(jì)的存在和發(fā)展。中共十三屆四中全會以來，以同志為核心的第三代領(lǐng)導(dǎo)集體高度重視財政工作，制訂了一系列正確的財政方針政策，國家財政得到了巨大發(fā)展，一個基本適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的公共財政體制框架已經(jīng)建立。

過去的14年是我國歷史上財政收入增長最快、最穩(wěn)定的時期。這些年來，按照建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的要求，對財政收入體系進(jìn)行了一系列改革，包括以工商稅制和分稅制改革為核心的財稅體制改革、稅費(fèi)改革、所得稅收入分享改革等。這些改革在規(guī)范分配關(guān)系的同時，也促進(jìn)了財政收入穩(wěn)定增長機(jī)制的形成。2001年全國財政收入16386億元，比1990年增加了4.6倍。國家財政收入占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重由1994年的11.2%提高到2001年的17.1%，由不斷下降的趨勢轉(zhuǎn)變?yōu)榉€(wěn)步上升的趨勢。

過去的14年是我國財政支出管理改革取得突破性進(jìn)展的時期。按照公共財政的要求，不斷調(diào)整財政支出結(jié)構(gòu)，加大對社會保障、農(nóng)業(yè)、教育、科技、生態(tài)建設(shè)和環(huán)境保護(hù)等社會公共需要的支持力度。以社會保障為例，2001年僅中央財政用于“兩個確保”和城市居民最低生活保障的支出達(dá)507.74億元，是1998年的5倍多。近幾年中央財政用于“低?！钡闹С?，連年成倍增長，全國享受政府低保補(bǔ)助的人數(shù)已達(dá)到1931萬人。同時，立足國情，借鑒國際經(jīng)驗，穩(wěn)步推進(jìn)了部門預(yù)算、國庫集中支付制度、政府采購制度和深化“收支兩條線”管理等改革，在財政支出管理的規(guī)范化方面邁出了重要步伐，促進(jìn)了財政資金使用效益的提高，有利于從源頭上和制度上遏止和防范腐敗。

過去的14年是我國財政宏觀調(diào)控體系初步建立的時期。在黨中央、國務(wù)院的正確決策下，1993年為治理經(jīng)濟(jì)過熱實行了適度從緊的財政政策。1998年為應(yīng)對亞洲金融危機(jī)的影響和國內(nèi)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中出現(xiàn)的通貨緊縮跡象實施了積極的財政政策，主要通過增加發(fā)行建設(shè)性國債擴(kuò)大財政支出，重點(diǎn)用于農(nóng)林水利、交通通訊、環(huán)境保護(hù)、城鄉(xiāng)電網(wǎng)改造和城市公用事業(yè)等基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)投資，改善基礎(chǔ)設(shè)施條件。這是兩次成功的實踐，基本實現(xiàn)了財政宏觀調(diào)控由被動調(diào)控向主動調(diào)控的轉(zhuǎn)變，由直接調(diào)控向間接調(diào)控的轉(zhuǎn)變，由單一調(diào)控方式向多種調(diào)控方式的轉(zhuǎn)變。2001年財政赤字和債務(wù)余額占GDP的比重分別為2.7%和16.3%，都處在國際公認(rèn)的安全線以內(nèi)。

通過暫停征收固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、對企業(yè)設(shè)備投資實行投資抵免所得稅、恢復(fù)征收利息所得稅、提高部分產(chǎn)品出口退稅率等稅收政策的調(diào)整，帶動和引導(dǎo)國內(nèi)投資和消費(fèi)需求的增長，支持外貿(mào)出口。通過收入分配政策的調(diào)整，努力增加城鎮(zhèn)中低收入居民的收入，促進(jìn)消費(fèi)需求的擴(kuò)大。

只有繼續(xù)加快建設(shè)和完善公共財政體制，才能為全面建設(shè)小康社會提供更加強(qiáng)有力的財政保障。一是繼續(xù)完善和優(yōu)化稅收制度，為各類企業(yè)開展競爭創(chuàng)造更為公平的稅收環(huán)境，積極發(fā)揮稅收對收入分配的調(diào)節(jié)功能。二是穩(wěn)步推進(jìn)稅費(fèi)改革，特別是全面搞好農(nóng)村稅費(fèi)改革，規(guī)范政府收入分配秩序，減輕農(nóng)民、企業(yè)和社會的負(fù)擔(dān)，逐步建立以稅收為主、少量必要規(guī)費(fèi)為輔的政府收入體系。三是繼續(xù)完善分稅制和轉(zhuǎn)移支付制度，規(guī)范政府間的分配關(guān)系，促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展，促進(jìn)西部大開發(fā)戰(zhàn)略的實施。四是適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的要求，調(diào)整和優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)，逐步規(guī)范公共財政支出范圍，加大對農(nóng)業(yè)、科技、教育、衛(wèi)生、公共安全、社會保障、生態(tài)環(huán)境建設(shè)等公共需要的投入力度，促進(jìn)科教興國戰(zhàn)略和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實施。五是繼續(xù)深化部門預(yù)算、國庫集中支付制度、政府采購制度等支出管理制度改革和“收支兩條線”管理等改革，改革預(yù)算外資金管理體制，使財政管理更加規(guī)范，提高財政資金使用效益。六是健全財政宏觀調(diào)控職能，根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展變化，實行恰當(dāng)?shù)呢斦?，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長。七是適應(yīng)政府職能轉(zhuǎn)變的需要，轉(zhuǎn)變財政職能，加強(qiáng)財政干部隊伍建設(shè)，努力實現(xiàn)依法理財。八是全面實施“金財工程”，加快財政信息化建設(shè)步伐，全面提高財政管理現(xiàn)代化水平。

二、財政審計已經(jīng)成為國家審計的重點(diǎn)

首先，按照國際慣例，國家審計主要是監(jiān)督國家的財政收支。其次，從法律上看，財政審計是年度必審的重點(diǎn)項目。再次，在國民經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控體系中，國家的國民經(jīng)濟(jì)職能管理部門通過制定和實施財政政策來實現(xiàn)對國民經(jīng)濟(jì)的調(diào)控。而國家審計機(jī)關(guān)則通過財政政策的實施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查以實現(xiàn)對國民經(jīng)濟(jì)的間接調(diào)控。

審計法頒布后，各級審計機(jī)關(guān)以開展本級預(yù)算執(zhí)行審計為中心，逐步拓展審計新領(lǐng)域，帶動和促進(jìn)了其他各項審計工作的發(fā)展。1998年，審計署新一屆黨組第一次將國家審計劃分為財政審計、金融審計和企業(yè)審計，提出了“三大審計”的概念，初步確立了財政審計在國家審計中的地位，符合現(xiàn)階段的國情，同時也向國際慣例邁出了一步。從發(fā)展趨勢來看，隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和完善，特別是隨著公共財政框架的確立、現(xiàn)代企業(yè)制度的建立、政府與企業(yè)職能的分開以及社會中介組織執(zhí)業(yè)的規(guī)范與質(zhì)量的提高，國家審計的重點(diǎn)將實行重大調(diào)整，即逐步從企業(yè)審計領(lǐng)域中退出，重點(diǎn)轉(zhuǎn)向財政收支審計。而且，在財政收支審計方面，除了傳統(tǒng)的審計項目和內(nèi)容外，還要適應(yīng)建立公共財政的需要，在部門決算審簽、政府采購審計、環(huán)保資金和社會保障資金審計以及財政資金使用效益審計等方面將取得新的突破。國家審計對國有企業(yè)在法律上雖然也保留審計監(jiān)督的權(quán)力，但實際的審計監(jiān)督工作主要由社會中介組織承擔(dān)。我國的審計監(jiān)督制度產(chǎn)生于改革開放的初期。當(dāng)時，正處于由計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)軌，國有企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)中居于絕對的主導(dǎo)地位，而且數(shù)量多，分布廣。當(dāng)時審計機(jī)關(guān)的主要任務(wù)就是監(jiān)督國有企業(yè)的財務(wù)收支。無論是從審計機(jī)關(guān)內(nèi)部的機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配備上，還是從工作重點(diǎn)的擺布上，都明顯地體現(xiàn)了這一思路，即以國有企業(yè)財務(wù)收支審計為中心，財政審計主要是以下級政府財稅部門為對象，開展少量“上審下”，審計范圍比較窄，覆蓋面比較低，影響也不大。

2003年7月，審計長李金華在處長培訓(xùn)班上強(qiáng)調(diào)，財政審計要實現(xiàn)兩個轉(zhuǎn)變，一是從收、支并舉向支出審計轉(zhuǎn)變；二是從揭露中央本級支出向揭露中央本級支出和轉(zhuǎn)移支付轉(zhuǎn)變。財政審計要有所為，有所不為。這意味著財政審計工作的范圍要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。

三、公共財政背景下加強(qiáng)財政審計的對策

（一）明確財政審計的總體變化

同級財政審計應(yīng)該適應(yīng)政府職能轉(zhuǎn)變以及財稅法律、體制和管理方式發(fā)展變化的要求，以財政綜合預(yù)算為主線，以部門預(yù)算為基礎(chǔ)，以政府采購和國庫集中收付為關(guān)鍵環(huán)節(jié)，有選擇、有重點(diǎn)地向績效審計延伸，通過揭示財稅執(zhí)法和預(yù)算執(zhí)行、管理活動中存在的不合法、不真實、不規(guī)范、不合理的問題，促進(jìn)公共財政框架體系和財稅管理的完善，提高預(yù)算的法律約束力和資源配置效率。

在審計專題安排上，注意緊扣財政改革的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在抓好財稅庫審計的同時，做到“三個圍繞”，即圍繞貫徹“三個代表”重要思想，加強(qiáng)對離退休人員基本養(yǎng)老保險基金、下崗職工基本生活和再就業(yè)補(bǔ)助資金等社會保障類資金的審計；圍繞社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展和城市建設(shè)，加強(qiáng)對教育資金、農(nóng)業(yè)資金、宣傳文化專項資金、老城改造資金等重點(diǎn)專項資金以及重點(diǎn)建設(shè)項目的審計；圍繞財政改革，以預(yù)算分配管理、收支兩條線管理、政府采購以及專項資金管理使用情況等內(nèi)容為重點(diǎn)，對勞動、教育、民政等部門預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行審計。

在審計項目實施上，實行計劃項目跨年度滾動安排，并做到統(tǒng)一組織實施、統(tǒng)一計劃方案、統(tǒng)一質(zhì)量要求、統(tǒng)一定性處理，最大限度地發(fā)揮預(yù)算執(zhí)行審計的整體效應(yīng)。堅持將其他專業(yè)審計，特別是上級審計部門統(tǒng)一組織實施的項目與預(yù)算執(zhí)行審計相結(jié)合，并注意內(nèi)容安排、時間要求的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。堅持按照“全面審計，突出重點(diǎn)”的要求，擴(kuò)大預(yù)算執(zhí)行部門的審計覆蓋面，并對一定數(shù)量的二、三級預(yù)算單位以及財政資金直達(dá)單位和項目進(jìn)行延伸審計和審計調(diào)查。

在審計方法運(yùn)用上，強(qiáng)調(diào)在預(yù)算執(zhí)行的真實性、合法性審計的基礎(chǔ)上，注意向“兩頭延伸”，即向預(yù)算編制的科學(xué)性、合理性延伸；向預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的效益性延伸。強(qiáng)調(diào)擴(kuò)大預(yù)算執(zhí)行審計的科技含量，利用審計軟件有重點(diǎn)地開展計算機(jī)輔助審計，進(jìn)一步提高審計效率。強(qiáng)調(diào)抓住典型，解剖麻雀，不斷提升審計工作成效。

（二）適應(yīng)預(yù)算制度改革要求，強(qiáng)化預(yù)算審計工作

預(yù)算改革的目的是興利除弊，在進(jìn)一步完善財政收入管理的同時，改革現(xiàn)行的財政支出管理體制，逐步建立起適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制要求的高效、科學(xué)、規(guī)范、透明的預(yù)算管理制度和公共財政框架，建立穩(wěn)固、平衡、強(qiáng)大的國家財政。傳統(tǒng)的財政審計的思維方式是注重預(yù)算執(zhí)行，忽視預(yù)算編制；重預(yù)算支出，輕預(yù)算收入；抓預(yù)算結(jié)果，棄預(yù)算過程。因此，必須轉(zhuǎn)變財政審計思維方式，一手抓預(yù)算編制審計，一手抓預(yù)算執(zhí)行審計。從預(yù)算收入審計入手，著力于預(yù)算支出審計，從預(yù)算執(zhí)行結(jié)果審計出發(fā)，逆向延伸至預(yù)算執(zhí)行和預(yù)算編制過程。嚴(yán)格區(qū)分財政審計監(jiān)督與財政預(yù)算管理的職責(zé)界限，審計不包辦、代替和干涉預(yù)算監(jiān)督，但審計也不能放棄對預(yù)算監(jiān)督的再監(jiān)督，按照“先有預(yù)算，后有支出，再有監(jiān)督”的原則，并根據(jù)審計法的規(guī)定，正確履行財政審計職能，規(guī)范和約束預(yù)算管理秩序及其財政分配行為。

預(yù)算改革的特點(diǎn)是細(xì)化預(yù)算編制，硬化預(yù)算約束，規(guī)范預(yù)算管理，強(qiáng)化預(yù)算監(jiān)督，整個預(yù)算過程從編制到執(zhí)行再到結(jié)果，剛性進(jìn)一步增強(qiáng)，透明度進(jìn)一步提高，約束力進(jìn)一步加大。因此，審計方式方法要做到三個結(jié)合，一是傳統(tǒng)審計技術(shù)與現(xiàn)代審計技術(shù)的結(jié)合。在沿用手工技術(shù)審查預(yù)算賬目資料的同時，更要注重研究和不斷開發(fā)預(yù)算審計的計算機(jī)軟件。二是“上審下”、“同級審”與鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政審計的結(jié)合。一方面上級審計機(jī)關(guān)對下級政府的財政審計與下級審計機(jī)關(guān)對本級政府預(yù)算執(zhí)行審計要統(tǒng)籌規(guī)劃、相互銜接，劃定各自的重點(diǎn)范圍，形成一個有機(jī)整體；另一方面縣級審計機(jī)關(guān)要把本級政府預(yù)算執(zhí)行審計與對鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府財政決算審計在內(nèi)容和方法上統(tǒng)一起來，有利于由下到上、從微觀到宏觀揭露和分析預(yù)算管理中的深層次問題，從而確保財政審計的完整性。三是與其他專業(yè)審計與財政審計的結(jié)合。

改革后預(yù)算制度從方案編制到執(zhí)行過程增加了一系列規(guī)范化、約束性的規(guī)定，預(yù)算細(xì)化、國庫集中收付、政府采購、財政轉(zhuǎn)移支付等新增加的管理制度，使得財政審計的內(nèi)涵與外延都有相當(dāng)大的擴(kuò)展。因此，財政審計必須進(jìn)一步突出重點(diǎn)內(nèi)容，一是預(yù)算的編制有無細(xì)化到科目、到部門、到項目，是否科學(xué)合理。二是預(yù)算的執(zhí)行是否認(rèn)真嚴(yán)肅，預(yù)算經(jīng)人大批準(zhǔn)后是否及時批復(fù)到部門、單位；執(zhí)行中是否堅持先有預(yù)算、后有支出、嚴(yán)格按預(yù)算支出的原則，有無直接或變相改變預(yù)算用途和使用方向；預(yù)算調(diào)整尤其是突擊追加預(yù)算是否真實和符合法定程序。三是國庫集中收付制度是否真正貫徹執(zhí)行，預(yù)算單位的所有財政收支有無全部列入預(yù)算，尤其是財政支出是否都通過預(yù)算安排并由國庫直接支付。四是政府采購制度及其執(zhí)行情況。應(yīng)納入政府采購范圍的是否實行政府采購，招標(biāo)采購是否做到公開、公平、公正，采購合同的簽訂與采購資金撥付是否合規(guī)等。五是轉(zhuǎn)移支付制度及其執(zhí)行情況。

（三）探索決算審計與市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的結(jié)合

財政決算審計是市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的基礎(chǔ)，而市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是財政決算審計結(jié)果的體現(xiàn)，是財政決算審計的深化。從市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的試點(diǎn)情況來看，財政決算審計與市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計相結(jié)合的方法是可行的。通過對本級財政及其他財政收支情況的審計，來衡量評價市縣長任期內(nèi)履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況，是市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的一個特點(diǎn)，也是市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的一個切入點(diǎn)。既注意兩者的有機(jī)結(jié)合，圍繞財政性資金的收支管用運(yùn)營情況，在財政決算審計的基礎(chǔ)上來評價分析市縣長的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和管理能力，實現(xiàn)審計資源的共享；又注意兩者的區(qū)別，一方面是要結(jié)合市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計擴(kuò)大財政決算審計的覆蓋面，強(qiáng)化對重點(diǎn)領(lǐng)域、重點(diǎn)部門、重大投資項目、重點(diǎn)資金的審計，深入揭示深層次問題，充分發(fā)揮財政審計的整體效益。另一方面是要圍繞市縣長的經(jīng)濟(jì)決策權(quán)、經(jīng)濟(jì)管理權(quán)、經(jīng)濟(jì)政策執(zhí)行及監(jiān)督權(quán)以及財政性資金活動的內(nèi)部控制制度來確定審計重點(diǎn)、審計延伸單位，并根據(jù)市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的特點(diǎn)和需要來進(jìn)一步獲取責(zé)任狀況的客觀依據(jù)，尤其是對重大問題事項，要在審計范圍內(nèi)進(jìn)一步作責(zé)任取證，防止只停留在決算審計層面上，避免重大事項脫離市縣長經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的視野。

（四）適應(yīng)現(xiàn)代財政管理理念，積極探索財政資金績效審計

公共支出效益包括宏觀效益與微觀效益的統(tǒng)一、經(jīng)濟(jì)效益與社會效益的統(tǒng)一、近期效益與長遠(yuǎn)效益的統(tǒng)一。經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性是績效審計的三個要素。財政資金績效審計，要審查是否以一定的財政資源耗費(fèi)提供最大限度的社會公共事務(wù)，要評價財政支出在保障國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展中作用的發(fā)揮情況和程度，要評價各部門使用財政資金的效果，要評價財政資金的各項管理控制制度的健全有效性，要評價財政資金管理者和有關(guān)責(zé)任人履行法定責(zé)任的情況。

財政資金績效審計的方法主要有：（1）成本效益分析法，是指把財政支出方案的全部預(yù)期成本和全部預(yù)期效益加以詳列，通過比較分析，來評價該方案的效益情況。主要適用于效益是經(jīng)濟(jì)的、有形的、可以用貨幣衡量的財政支出項目。（2）最低費(fèi)用選擇法，以取得一定社會效益所需費(fèi)用的大小為標(biāo)準(zhǔn)來評價財政支出效益的高低。該方法一般不用貨幣來計量支出項目的社會效益，只計算項目的有形成本。（3）財務(wù)分析法，是通過對單位財務(wù)運(yùn)行狀況進(jìn)行比較分析，來反映單位的支出執(zhí)行情況，并對其支出效果進(jìn)行評價。主要通過比較分析法（本期支出實際完成數(shù)與預(yù)算數(shù)比較、本期實際完成數(shù)與上期實際數(shù)比較）和比率分析法（相關(guān)指標(biāo)比率分析、構(gòu)成比率分析和動態(tài)比率分析）。

（五）突出對地方政府執(zhí)行國家財政經(jīng)濟(jì)政策情況的審計

從公共財政職能分析，地方財政在履行公共財政資源配置、調(diào)節(jié)收入分配和穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)這三大職能中往往受地方經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動，在財政預(yù)算內(nèi)外收支中經(jīng)常會出現(xiàn)舍大局、顧局部和損國家、利地方的經(jīng)濟(jì)活動。從審計實踐中發(fā)現(xiàn)的地方財政行為不規(guī)范和違紀(jì)問題往往與本級政府的財政意志、政府行為、地方利益有關(guān)，其做法通常表現(xiàn)為地方政府或財政部門通過制定一些不符合國家有關(guān)法律法規(guī)、政策的地方經(jīng)濟(jì)政策來達(dá)到目的。而財政預(yù)算是國家有計劃地參與社會產(chǎn)品和國民收入分配的重要形式和工具，規(guī)定著政府活動的范圍和方向，制約著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的規(guī)模和速度，具有極強(qiáng)的政策性。隨著公共財政改革的推進(jìn)，公共財政職能、作用的充分發(fā)揮都將通過制定一系列大政方針、財政經(jīng)濟(jì)政策來實現(xiàn)。因此，國家審計不僅僅要著眼于查處財政預(yù)算收支中的違規(guī)亂紀(jì)問題，更要著眼于地方政府、財稅部門執(zhí)行國家既定的大政方針、財政經(jīng)濟(jì)政策的情況。重點(diǎn)是監(jiān)督地方政府及財政部門認(rèn)真貫徹執(zhí)行國家的財政方針、政策情況，正確處理地方利益與國家利益的關(guān)系、局部利益與全局利益的關(guān)系，保證國家統(tǒng)一政令的暢通。監(jiān)督地方財政預(yù)算分配中對支農(nóng)支出、教育、科技等重點(diǎn)資金的投入及增長情況，是否符合國家的有關(guān)規(guī)定。監(jiān)督財稅部門對國有企業(yè)、股份制企業(yè)、行政事業(yè)單位的稅收制度執(zhí)行情況、財務(wù)管理情況。監(jiān)督地方政府運(yùn)用財稅等宏觀調(diào)控手段促進(jìn)調(diào)整產(chǎn)業(yè)政策，提高經(jīng)濟(jì)效益的情況。