管理會計高等教育改革發(fā)展

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一、中國管理會計教育落后之分析

（一）教育理念落后

美國的約翰遜和卡普蘭兩位教授，他們在1987年合寫了一本轟動西方會計界的專著《相關(guān)性消失了——管理會計的興衰》，對西方管理會計的知識體系提出了許多批評意見。這兩位美國教授在該書中認(rèn)為：近年來的西方管理會計實(shí)踐一直沒有多大的變化，目前的管理會計體系是幾十年前研究成果的產(chǎn)物，甚至管理會計現(xiàn)在必須要從屬于財務(wù)報告，從而對管理人員所進(jìn)行的規(guī)劃與控制的決策已不再具有相關(guān)性（孟焰1999）。這種與決策不相關(guān)性的現(xiàn)象在我國仍十分突出，調(diào)查顯示，我國管理會計教育主要側(cè)重于對管理會計基本原理、方法等的理論傳授上，忽視對管理會計實(shí)務(wù)的分析，普遍缺少對本國管理會計經(jīng)典實(shí)務(wù)的分析，與我國管理會計實(shí)際聯(lián)系較少其中的一個重要原因在于，我國會計界對實(shí)踐中已有的一些典型成功案例明顯缺乏系統(tǒng)的研究和歸納總結(jié)，到目前為止只有很少的案例得到了系統(tǒng)的研究與總結(jié)。缺乏具有示范性或樣板性的典型案例研究報告，是管理會計在我國企業(yè)未能得到有效普及和推廣應(yīng)用的重要原因（孟焰1999）。

（二）教學(xué)方式亟待改革

我國傳統(tǒng)會計教育將大部分注意力放在幫助學(xué)生掌握現(xiàn)有的會計規(guī)則以通過注冊會計師考試上，故其狹窄的內(nèi)容和僵化被動的形式遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于會計理論和實(shí)務(wù)的發(fā)展。這對管理會計人才培養(yǎng)是十分不利的。調(diào)查顯示，“講課＋討論”是中國管理會計教學(xué)的主要方式，這是一種相對“傳統(tǒng)”的教學(xué)方法，其最大的不足在于師生缺少互動，學(xué)生不僅不能主動發(fā)現(xiàn)和發(fā)掘問題，即使有問題，教師也未必知曉并做出回應(yīng)。調(diào)查顯示，在管理會計教學(xué)中，大約四分之三的課堂時間系“教師講、學(xué)生聽”，7.2%的課堂時間用于公開討論課后作業(yè)中的習(xí)題與問題，有6.7%的課堂時間用于討論課后作業(yè)中的案例，約4%的課堂時間用于考試（周齊武等2005）。

（三）教學(xué)內(nèi)容陳舊

為了促進(jìn)西方管理會計的發(fā)展，卡普蘭教授（1998）對西方高級管理會計內(nèi)容進(jìn)行了調(diào)整，在其《高級管理會計》（第三版）一書中，強(qiáng)調(diào)了作業(yè)成本法和作業(yè)管理的理論與實(shí)務(wù)方法的重要意義，并將產(chǎn)品生命周期成本法、目標(biāo)成本法、改善成本法作為戰(zhàn)略成本管理的主要方法；對傳統(tǒng)的以凈利潤或投資報酬率為主的經(jīng)營業(yè)績衡量指標(biāo)與方法進(jìn)行了重大的變革，提出以經(jīng)營業(yè)績平衡表來考核企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的四項綜合指標(biāo)：財務(wù)經(jīng)營業(yè)績指標(biāo)、為顧客提供服務(wù)的業(yè)績指標(biāo)、企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理業(yè)績指標(biāo)、員工學(xué)習(xí)、產(chǎn)品創(chuàng)新與成長的業(yè)績指標(biāo)；同時為了便于理解與操作，將該書在第一版、第二版中所涉及的不確定性條件下的量本利分析、線性規(guī)劃模型、回歸分析模型等全部刪除，從而將數(shù)學(xué)方法的應(yīng)用降至最低點(diǎn)，由此也可以看出增長數(shù)學(xué)方法的卡普蘭教授在開展管理會計研究中的重大變化（孟焰1999）。實(shí)踐表明卡普蘭教授的改革是對的，在他與他同事的倡導(dǎo)下，西方管理會計得到了迅速發(fā)展，不僅體現(xiàn)在對原有的管理會計知識體系進(jìn)行了改造，而且還產(chǎn)生了管理會計的一些分支學(xué)科，如作業(yè)成本管理會計、適時制生產(chǎn)系統(tǒng)、制造資源計劃、質(zhì)量成本管理會計、戰(zhàn)略管理會計、人力資源管理會計、增值管理會計、社會責(zé)任管理會計、資本成本管理會計、國際管理會計等以及人理論、組織行為學(xué)、信息經(jīng)濟(jì)學(xué)等相關(guān)科學(xué)在管理會計中的應(yīng)用。我們曾經(jīng)的調(diào)查研究表明，在我國管理會計教材中，成本性態(tài)分析、變動成本、本量利分析法、預(yù)測分析、短期市郊決策、長期投資決策、全面預(yù)算、成本控制、標(biāo)準(zhǔn)成本和責(zé)任會計等占據(jù)了相當(dāng)大的比重（約77.82%）（張海濤張琳李安琪2003）。實(shí)際上根據(jù)歷史資料編制預(yù)算或計劃、標(biāo)準(zhǔn)成本控制、存貨的經(jīng)濟(jì)批量模型、邊際收入等于邊際成本的最優(yōu)化決策等內(nèi)容和方法都已不適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)時代的需要了（黃曉波趙紅娥1999）。

二、管理會計高等教育之變革

在工業(yè)時代,企業(yè)所面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境是一個相對穩(wěn)態(tài)結(jié)構(gòu),產(chǎn)品生產(chǎn)表現(xiàn)為大批量、標(biāo)準(zhǔn)化,市場需求變化周期較長、個性化特征較少,競爭主要體現(xiàn)在市場占有率高低方面。在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代，生產(chǎn)方式經(jīng)濟(jì)的主要特點(diǎn)表現(xiàn)為：以資本和勞動力為核心生產(chǎn)要素，經(jīng)濟(jì)活動契約化、產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)化、生產(chǎn)規(guī)模大型化和組織結(jié)構(gòu)垂直化。與此相適應(yīng)，傳統(tǒng)管理會計把目光聚集在企業(yè)內(nèi)部的管理與動作上，注重通過控制產(chǎn)品生產(chǎn)成本來完成管理會計的目標(biāo)，并以產(chǎn)品成本作為定價的基本依據(jù)，較少關(guān)注風(fēng)險管理，以制訂標(biāo)準(zhǔn)成本和預(yù)算生產(chǎn)過程進(jìn)行控制，利用經(jīng)濟(jì)批量原理進(jìn)行采購決策

（黃曉波趙紅娥1999）。知識經(jīng)濟(jì)時代的生產(chǎn)方式是以核心要素是知識，產(chǎn)品的非標(biāo)準(zhǔn)化，生產(chǎn)規(guī)模的小型化等為基本特點(diǎn)。因此，企業(yè)管理會計必須更新觀念，加強(qiáng)市場變化研究，具體包括管理會計基本理論更新、培養(yǎng)目標(biāo)更新和教學(xué)內(nèi)容與方法更新：

（一）基本理論更新

管理會計視野的拓展和管理會計人員角色的轉(zhuǎn)變，對管理會計教育提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。傳統(tǒng)管理會計主要研究企業(yè)內(nèi)部的預(yù)測、決策、規(guī)劃控制和業(yè)績評價，旨在提高企業(yè)內(nèi)部效率，其立足點(diǎn)在企業(yè)內(nèi)部。隨著信息技術(shù)的發(fā)展和管理科學(xué)的創(chuàng)新，管理會計有必要拓展其視野，關(guān)注和研究企業(yè)外部環(huán)境變化可能帶來的機(jī)遇和威脅，為管理決策提供多方位、多層次的信息。相應(yīng)地，管理會計人員的角色也發(fā)生了深刻的轉(zhuǎn)變?，F(xiàn)行管理會計理論一般地都假設(shè)市場是完全競爭的，而市場的參與人是完全理性的，在這個市場中人們?nèi)〉眯畔⑹菦]有成本，不存在交易費(fèi)用，不存在市場障礙，市場價格由低要求決定等。上述假設(shè)與客觀實(shí)際已經(jīng)是越來越不相等了。例如管理會計中的許多市場預(yù)測方法就建立在上假設(shè)的基礎(chǔ)之上的。而技術(shù)不變假設(shè)和邊際收益遞減假設(shè)等更是支持大規(guī)模、標(biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)的基本假設(shè)，而基于此假設(shè)的管理會計在提供決策依據(jù)時，就難免出現(xiàn)決策的失誤。

（二）管理會計教學(xué)內(nèi)容和方式的更新

教學(xué)內(nèi)容和方式的更新，首先體現(xiàn)在正視社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，將管理會計教育的重心轉(zhuǎn)向?qū)W生能力的培養(yǎng)，其課程開發(fā)采用“整合取向”，重在考慮多元化知識和現(xiàn)有課程的融合、彼此間的接觸、作用和相互滲透以及對現(xiàn)有課程的補(bǔ)充、拓展、加深等。我國不少高校的本科會計專業(yè)，專業(yè)課時幾乎占總課時的1／4，在?？茖哟紊?，這個比重更高。根據(jù)調(diào)查顯示，目前，會計專業(yè)學(xué)生缺乏的是企業(yè)經(jīng)營管理、中文寫作、財務(wù)管理、電子計算機(jī)、外語、生產(chǎn)管理等知識，會計核算知識并不缺乏。因此，管理會計的課程體系在囊括會計專業(yè)基礎(chǔ)知識之外，還應(yīng)涵蓋相關(guān)專業(yè)知識，如稅收、金融、管理學(xué)、法律、工程技術(shù)等。

孟教授（1999）根據(jù)自身的體驗認(rèn)為，總的來看，進(jìn)入本世紀(jì)九十年代以來，管理會計作為一門獨(dú)立的學(xué)科，其在以美國為首的西方國家的發(fā)展前景是令人振奮的，新的研究領(lǐng)域?qū)映霾桓F，隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和科學(xué)技術(shù)的日新月異，管理會計在加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理和提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益方面的作用將會越來越大。但就管理會計教學(xué)本身而言，絕大多數(shù)管理會計老師（89.7%）采用中文教科書為教材，有4位（約占10%）采用英文教科書，有3.6%的教學(xué)資料選自英文學(xué)術(shù)期刊，2.08%選自英文實(shí)務(wù)期刊。由此可推定，如果那些被選用的中文教科書能有效地掌握西方管理會計實(shí)務(wù)或制度，否則它們對于西方管理會計創(chuàng)新的全面介紹仍然有限。當(dāng)然，本文的觀點(diǎn)并非主張中文的管理會計教科書必須涵蓋所有西方管理會計技術(shù)或制度。

（三）管理會計人才培養(yǎng)目標(biāo)的更新

美國會計教育改革委員會（AECC）在于1990年9月的《狀況報告第1號——會計教育的目標(biāo)》中提出，會計教育的目標(biāo)是要使學(xué)生具備作為一名會計人員所必備的學(xué)習(xí)能力和創(chuàng)新能力，使其能終生學(xué)習(xí)，并主動適應(yīng)職業(yè)要求的變化，具體內(nèi)容為：①技能。包括與他人溝通的能力、智力判斷能力和人際交往能力。②知識。包括一般性知識、經(jīng)營管理知識和會計專業(yè)知識。③專業(yè)認(rèn)同。指會計專業(yè)畢業(yè)生應(yīng)該認(rèn)同會計專業(yè)，樂于掌握作為會計專業(yè)人員所必備的學(xué)識、技能和建立相應(yīng)的價值觀念，熟悉會計職業(yè)道德準(zhǔn)則，能進(jìn)行價值判斷，隨時準(zhǔn)備探討與會計人員專業(yè)誠實(shí)性、客觀性、適應(yīng)性及與公共利益相關(guān)的問題?？梢?，管理會計教育必須正視管理會計人員的這種角色轉(zhuǎn)變，改進(jìn)教學(xué)以使學(xué)生適應(yīng)環(huán)境的變化。管理會計專業(yè)的學(xué)生要想勝任工作，除了掌握更多的信息技術(shù)外，還必須學(xué)習(xí)和發(fā)展商業(yè)管理、戰(zhàn)略分析、人際關(guān)系等方面的知識和技能。

三、關(guān)于我國管理會計高等教育改革的一些設(shè)想

于1996年結(jié)束的美國管理會計協(xié)會(IMA)的調(diào)查表明美國的企業(yè)高層經(jīng)理對管理會計師期望的變化（J布洛切愛德華,H陳康,W林托馬斯2002）：經(jīng)理們希望管理會計師不僅要關(guān)注短期財務(wù)成果的管理報告,而且能夠整理并解釋有助于企業(yè)成功的信息,包括為企業(yè)高層決策者制定和實(shí)施成功的競爭優(yōu)勢戰(zhàn)略提供關(guān)鍵因素的信息。為了推動管理會計教育的改革,IMA提出了一項四步行動計劃,以促使教育界對會計課程進(jìn)行修訂,使主修管理會計的學(xué)生畢業(yè)后能滿足企業(yè)對他們提出的技能和素質(zhì)上的要求。具體措施包括：（1）舉辦企業(yè)界與教育界的交流會,商榷共同的需要；（2）由IMA發(fā)起的會計教育改革小組定期會晤,以敦促會計改革項目的開發(fā)以及實(shí)施；（3）由IMA負(fù)責(zé)的“管理會計的實(shí)證分析”；（4）促進(jìn)IMA研究成果的交流(任忠奇,夏鑫2003)。

當(dāng)然，中國的情況與西方國家明顯不同。由于我國沒有一個將學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界都包括在內(nèi)的管理會計職業(yè)組織，學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界溝通的機(jī)會不是很多，這就為開展管理會計的典型案例研究帶來很大的困難。這表現(xiàn)在，學(xué)術(shù)界特別是大學(xué)的研究人員很難有機(jī)會深入到企業(yè)中開展調(diào)查研究，因而對企業(yè)在實(shí)際工作中應(yīng)用管理會計的情況缺乏了解；而實(shí)務(wù)界對學(xué)術(shù)界發(fā)表的科研成果感到理論性太強(qiáng)，與企業(yè)現(xiàn)實(shí)情況不相符合，不能有效地解決企業(yè)中的實(shí)際問題。所以中國管理管理會計高等教育改革不能完全照搬西方的辦法，也不能等中國建立起管理會計師協(xié)會和開設(shè)管理會計師資格考試再動手，有據(jù)于此，本文根據(jù)前期研究成果提出如下幾點(diǎn)改革設(shè)想：

（一）、管理會計研究方法的發(fā)展與改進(jìn)進(jìn)入70年代以來,西方發(fā)達(dá)國家的會計學(xué)術(shù)界大力倡導(dǎo)實(shí)證研究方法。早期的實(shí)證會計主要是對會計信息與資本市場的關(guān)系問題研究,后來又轉(zhuǎn)向研究會計選擇的動機(jī)及考慮的因素,到70年代末實(shí)證會計研究興盛起來,80年代即已成為會計研究的主流學(xué)派。目前我國會計界對實(shí)證會計方法存在著不同的看法,這里既存在人們的認(rèn)識問題,也受客觀事物規(guī)律性暴露得不夠充分的影響。積極響應(yīng)中國會計學(xué)會“管理會計與應(yīng)用專業(yè)委員會”在中國總會計師協(xié)會的配合下，發(fā)起了“中國管理會計典型案例經(jīng)驗總結(jié)與研究”的活動。開展“中國管理會計典型案例經(jīng)驗總結(jié)與研究”的活動，將是一次具有重要意義的開拓性嘗試。

（二）、管理會計內(nèi)容的調(diào)整與拓展

新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和市場競爭環(huán)境要求我們轉(zhuǎn)移成本管理重心

、拓展成本控制視角。在知識經(jīng)濟(jì)時代,企業(yè)產(chǎn)品的價值將更多地取決于產(chǎn)品中所包含的信息和知識,這些信息有技術(shù)上的、也有市場方面的。技術(shù)創(chuàng)新和產(chǎn)品開發(fā)以及對市場的掌握在企業(yè)增值中占較大的部分,生產(chǎn)制造則占增值中相對較少的部分。產(chǎn)品科技含量日益提高。企業(yè)為確保長期競爭優(yōu)勢,不得不在信息、知識發(fā)展方面投入大量資金。產(chǎn)品的生產(chǎn)制造成本相對其開發(fā)和市場調(diào)研支出顯得微乎其微。在這種情況下,成本管理的重心應(yīng)當(dāng)逐漸從生產(chǎn)制造成本轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品研制開發(fā)成本方面,由成本控制轉(zhuǎn)移到成本計劃。

參考文獻(xiàn)：

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7、任忠奇,夏鑫.美國高校管理會計教育的改革[J].山東工商學(xué)院學(xué)報.2003(17),4

摘要：管理會計是本世紀(jì)初伴隨著泰羅的科學(xué)管理的產(chǎn)生而產(chǎn)生的，并隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而在國外的企業(yè)中得到了推廣運(yùn)用和發(fā)展。研究顯示中國管理會計高等教育已遠(yuǎn)不能適應(yīng)企業(yè)管理的需要。本文從中國管理會計高等教育之現(xiàn)狀分析出發(fā)，論述了如何變革中國管理會計高等教育，并提出了一些設(shè)想。

關(guān)鍵詞：中國；管理會計；高等教育；改革思考

Abstract:ManagementaccountingwasfollowedTaylor’sscientificmanagementproductiontoproduceatthebeginningofthecentury,andalongwitheconomicaldevelopment,butobtainedthepromotedutilizationandthedevelopmentintheoverseasenterprise.TheresearchdemonstratedthatChinamanagementaccountingthehighereducationfarhasnotbeenabletomeetthebusinessmanagementneed.DidthisarticlepresentsituationofanalysisthehighereducationembarkfromChinamanagementaccounting,howelaboratestransformedChinamanagementaccountingthehighereducation,andmadesometentativeplans.

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