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會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)法制化

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財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)是人們運(yùn)用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所要達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)。而會(huì)計(jì)的法制化要求會(huì)計(jì)工作在法律的規(guī)范下開展,做到“有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究”。本文旨在闡述會(huì)計(jì)法制化如何保障會(huì)計(jì)信息的可靠性、并進(jìn)一步保障財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

一、會(huì)計(jì)目標(biāo):提供決策有用的信息

我國長期以來均使用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的任務(wù)來說明財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)職能的具體體現(xiàn)。隨著對(duì)會(huì)計(jì)的本質(zhì)轉(zhuǎn)向以經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)來揭示,我國由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變,會(huì)計(jì)理論界也開始借鑒西方的會(huì)計(jì)目標(biāo)的概念來表述會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的功能,而不再使用會(huì)計(jì)的任務(wù)來表述了。

1922年配頓在《會(huì)計(jì)理論》一書的最后一章“會(huì)計(jì)假設(shè)”中提出會(huì)計(jì)假設(shè)問題,直至二十世紀(jì)70年代,會(huì)計(jì)假設(shè)一直被視為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本前提,并作為會(huì)計(jì)理論的最高層次概念。1953年利特爾頓在《會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)》一書中把會(huì)計(jì)目標(biāo)分為中間目標(biāo)、前提目標(biāo)和最高目標(biāo)。真正把會(huì)計(jì)目標(biāo)作為會(huì)計(jì)理論的起點(diǎn)則是到了70年代,以美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(fasb)1978年第一號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告-《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》為標(biāo)志。

只要簡單分析一下第一號(hào)公告的內(nèi)容,就不難看出,財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)仍是以基本假設(shè)為前提的。第一號(hào)公告多處指出:財(cái)務(wù)報(bào)告的信息“主要是指個(gè)別企業(yè)的財(cái)務(wù)信息”,財(cái)務(wù)報(bào)告“只是概括地表明企業(yè)的管理方法怎樣在業(yè)主委托之下使用企業(yè)的資財(cái)”財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)提供“”評(píng)價(jià)在一定時(shí)期內(nèi)有關(guān)企業(yè)業(yè)績的信息“,財(cái)務(wù)報(bào)告的信息”通常用貨幣單位來定量地表述“。通常所說的四項(xiàng)基本會(huì)計(jì)假設(shè)無一例外地運(yùn)用于財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的論述中。正如第一號(hào)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《會(huì)計(jì)政策的說明》所述:”承認(rèn)和使用這些假定是不言而喻的,一股不再對(duì)它們作特別說明?!懊绹苯右詴?huì)計(jì)目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在”編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架“中提出兩項(xiàng)基礎(chǔ)性假定,權(quán)責(zé)發(fā)生制和持續(xù)經(jīng)營;在第一號(hào)準(zhǔn)則中提出三項(xiàng)基本假定,增加了一致性。因此,會(huì)計(jì)目標(biāo)是在明確了基本會(huì)計(jì)假設(shè)的前提下提出的。

美國對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究集中于二十世紀(jì)六十年代后。1966年美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的《會(huì)計(jì)基本理論說明書》、1970年美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)的第四號(hào)公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)的基本概念和會(huì)計(jì)原則》、1973年美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)研究委員會(huì)的《特魯布羅德報(bào)告》都分別提出了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo),而最完整最深刻的闡述要屬于美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)1978年的第一號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告。這些公告都提出了財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是向信息使用者提供對(duì)投資和信貸決策有用的信息、對(duì)估計(jì)現(xiàn)金流量有用的信息以及企業(yè)的資源及其變動(dòng)的信息,集中體現(xiàn)了決策有用學(xué)派的觀點(diǎn),其出發(fā)點(diǎn)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)。美國著名會(huì)計(jì)學(xué)家井尻雄士的《會(huì)計(jì)計(jì)量理論》,則提出會(huì)計(jì)的目標(biāo)是恰當(dāng)反映資源受托者的受托經(jīng)營責(zé)任及履行情況,集中反映了受托責(zé)任學(xué)派的觀點(diǎn),其思想源于現(xiàn)代公司經(jīng)營的委托—受托責(zé)任關(guān)系。盡管關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的兩派存在較大分歧,但其實(shí)際焦點(diǎn)已被大多數(shù)國家融合或作為主次目標(biāo)提出,兩派觀點(diǎn)能趨向一致和協(xié)調(diào)。

凡是需要財(cái)務(wù)報(bào)告的無非是要利用財(cái)務(wù)報(bào)告所能提供的信息作出投資、信貸及改變供銷關(guān)系或其他合作的決策,其中必然包括企業(yè)的現(xiàn)有或預(yù)期的所有者、投資者。所有者委托管理者管理企業(yè),賦予相應(yīng)的經(jīng)管責(zé)任,這種經(jīng)管責(zé)任主要是以會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)、指標(biāo)的形式要求的。經(jīng)管責(zé)任的履行情況也主要是通過會(huì)計(jì)的信息來考察的。一旦履行情況清楚了,所有者即可作出繼續(xù)委托或改變委托,以致停止投資的決策。因此,決策有用學(xué)派所認(rèn)定的會(huì)計(jì)目標(biāo)含義寬廣,實(shí)際上包含了受托責(zé)任學(xué)派所認(rèn)定的會(huì)計(jì)目標(biāo)。

二、會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征:相關(guān)性與可靠性

會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供決策有用的信息,有用性包括了相關(guān)性與可靠性。美國fasb第二號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告對(duì)相關(guān)性下的定義是:信息導(dǎo)致差別的能力“。會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性指的是與決策相關(guān),是指會(huì)計(jì)信息能夠影響會(huì)計(jì)信息使用者的決策,能夠?qū)е滦畔⑹褂谜邲Q策的差別。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中列示相關(guān)性的判別標(biāo)準(zhǔn)為:”當(dāng)信息能夠通過幫助使用者評(píng)價(jià)過去、現(xiàn)在和未來事項(xiàng)或確認(rèn)、更改他們過去的評(píng)價(jià),從而影響到使用者的經(jīng)濟(jì)決策時(shí),信息就具有相關(guān)性?!岸鴷?huì)計(jì)信息的可靠性,是指可以對(duì)會(huì)計(jì)信息給予充分信賴。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)可靠性的判別標(biāo)準(zhǔn)為:”當(dāng)信息沒有重要錯(cuò)誤或偏向,并且能夠如實(shí)反映其擬反映或應(yīng)反映的情況供使用者作依據(jù)時(shí),信息就具有了可靠性。“”沒有重要錯(cuò)誤“,是指技術(shù)上的正確性:”沒有偏向“,指立場(chǎng)上的中立性:”如實(shí)反映“,則指結(jié)果上的真實(shí)性。真實(shí)性是可靠性的核心質(zhì)量標(biāo)志,而正確性和中立性是可靠性的輔助質(zhì)量標(biāo)志。

從國際會(huì)計(jì)的發(fā)展和我國會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀來看,會(huì)計(jì)信息喪失可靠性往往會(huì)給社會(huì)經(jīng)濟(jì)帶來災(zāi)難性的影響。1929年至1933年的世界經(jīng)濟(jì)危機(jī),就是由于會(huì)計(jì)信息的可靠性嚴(yán)重喪失,以致擾亂了正常的經(jīng)濟(jì)秩序。在這一背景下,美國于1939年公布了第一份公認(rèn)會(huì)計(jì)原則(gaap)的權(quán)威文獻(xiàn)-《會(huì)計(jì)研究公報(bào)》。從此出現(xiàn)了現(xiàn)代意義上的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。隨著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推行,會(huì)計(jì)信息的可靠性不斷增強(qiáng),信息使用者逐漸恢復(fù)了對(duì)會(huì)計(jì)信息的信賴,從而也促進(jìn)了資本市場(chǎng)的有序化。因此可以說,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首先是會(huì)計(jì)信息可靠性的產(chǎn)物。會(huì)計(jì)史上的這一頁,向我們揭示了會(huì)計(jì)信息可靠性的重要意義。危機(jī)后,一系列旨在增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息可靠性的法規(guī)、準(zhǔn)則及相應(yīng)措施的出臺(tái),提高了會(huì)計(jì)信息的可靠性。二十世紀(jì)六十年代前后,美國會(huì)計(jì)信息可靠性的問題已基本解決。

我國處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初期,與西方國家在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的前期遇到的問題有某些相似的地方,比如包括資本市場(chǎng)在內(nèi)的各種要素市場(chǎng)不健全,用于規(guī)范市場(chǎng)和市場(chǎng)主體的法律法規(guī)不完善等,可以說,在我國,會(huì)計(jì)信息的失真有其客觀必然性。會(huì)計(jì)信息失真會(huì)帶來兩種后果:1.相信它,失真的會(huì)計(jì)信息被用于經(jīng)濟(jì)決策,必然導(dǎo)致資源配置的低效率;2.相反,如果由于會(huì)計(jì)信息失真程度超過了信息使用者所能容忍的限度,以至?xí)?jì)信息失信于民,必然導(dǎo)致決策的盲目性和會(huì)計(jì)資源的極大浪費(fèi)。

三、推進(jìn)會(huì)計(jì)法制化,保障會(huì)計(jì)信息可靠性,促進(jìn)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

會(huì)計(jì)信息失真的原因很多,有會(huì)計(jì)本身的原因,也有會(huì)計(jì)之外的原因。會(huì)計(jì)本身的原因是指會(huì)計(jì)理論和方法上的缺陷,例如會(huì)計(jì)學(xué)的理論屬性、會(huì)計(jì)報(bào)告目的、會(huì)計(jì)的確認(rèn)理論、會(huì)計(jì)的計(jì)量理論、會(huì)計(jì)報(bào)告驗(yàn)證理論方面存在的產(chǎn)生不實(shí)會(huì)計(jì)信息的根源。會(huì)計(jì)之外的原因,概括起來有:第一,在委托一關(guān)系下,所有者與經(jīng)營者的利益不一致所帶來的一系列問題,如企業(yè)管理當(dāng)局操縱會(huì)計(jì)利潤,扭曲會(huì)計(jì)信息以擴(kuò)大自己的利益;第二,法律監(jiān)督機(jī)制不健全,加上有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)、違法不究的執(zhí)法、司法現(xiàn)狀,造成企業(yè)既缺乏內(nèi)部自我約束動(dòng)力,又缺乏外部約束的壓力;同時(shí),能夠滿足國家宏觀調(diào)控和市場(chǎng)運(yùn)行需要的會(huì)計(jì)管理體系尚未形成,從而,會(huì)計(jì)信息的真實(shí)與否在很大程度上依告企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者和會(huì)計(jì)人員的個(gè)人素質(zhì),靠他們“賃良心辦事”,而不是從機(jī)制上杜絕會(huì)計(jì)信息的造假行為;第三,社會(huì)審計(jì)監(jiān)督和會(huì)計(jì)咨詢、服務(wù)體系尚未完善和充分發(fā)揮作用;第四,會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)特別是職業(yè)道德素質(zhì)亟待提高。

會(huì)計(jì)本身的原因需要借助會(huì)計(jì)理論的發(fā)展來逐步消滅,但是,從我國目前的實(shí)際情況看,會(huì)計(jì)之外的原因才是我國會(huì)計(jì)信息失真的主要原因;而會(huì)計(jì)之外的原因又集中地表現(xiàn)為法制的不健全。

由此我們可以得出結(jié)論:會(huì)計(jì)信息失真不是一個(gè)孤立的現(xiàn)象,它只是我國法制化進(jìn)程滯后的一個(gè)表現(xiàn)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是法制經(jīng)濟(jì),這一觀點(diǎn)已被大多數(shù)經(jīng)濟(jì)學(xué)家、法學(xué)家、社會(huì)學(xué)家所認(rèn)同。所以,會(huì)計(jì)信息失真也不僅僅是一個(gè)會(huì)計(jì)問題,而是一個(gè)涉及多個(gè)學(xué)科領(lǐng)域的綜合性社會(huì)問題,特別是會(huì)計(jì)學(xué)和法學(xué)兩個(gè)領(lǐng)域。在十五大確定依法治國的方略后會(huì)計(jì)立法的進(jìn)程明顯加快了,新的《會(huì)計(jì)法》把保障會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整作為其核心,并且加重了會(huì)計(jì)違法行為的法律責(zé)任,明確單位負(fù)責(zé)人為責(zé)任主體都是重大的改進(jìn),加上日趨完備的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,已經(jīng)基本做到“有法可依”。

根據(jù)以上的分析,筆者建議:

1,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂要減少會(huì)計(jì)程序和方法可選擇性;

2,加快《會(huì)計(jì)法》實(shí)施細(xì)則的制訂,明確會(huì)計(jì)信息失真的衡量標(biāo)準(zhǔn)和處罰標(biāo)準(zhǔn);

3,改變會(huì)計(jì)違法責(zé)任的規(guī)定中“重刑輕民”的現(xiàn)狀,使因使用假冒偽劣會(huì)計(jì)信息進(jìn)決策而蒙受損失的受害者從造假者那里獲得合理的賠償,同時(shí),也使造假者因其造假行為所付出的代價(jià)大于其造假收益;

4,借鑒阿根廷、法國、巴西、意大利等國的經(jīng)驗(yàn),設(shè)立審計(jì)法院,強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督;

5,狠抓執(zhí)法環(huán)節(jié),真正做到“有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究”。

這些工作將幫助我們?yōu)橹卫頃?huì)計(jì)信息失真創(chuàng)造一個(gè)法治的環(huán)境,使會(huì)計(jì)信息的可靠性獲得法律的保障,為國家宏觀調(diào)控和企業(yè)微觀管理提供決策有用的信息,促進(jìn)當(dāng)前市場(chǎng)取向的經(jīng)濟(jì)體制改革有序進(jìn)行。

[參考文獻(xiàn)]

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