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企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理思路

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企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理思路

今年以來(lái),中國(guó)電信收購(gòu)中國(guó)聯(lián)通CDMA網(wǎng)絡(luò)資產(chǎn)和用戶,中國(guó)聯(lián)通與中國(guó)網(wǎng)通合并,強(qiáng)生(中國(guó))收購(gòu)北京大寶……企業(yè)合并已成為企業(yè)擴(kuò)張和發(fā)展的重要手段之一,因此,企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理就非常重要。而與企業(yè)合并相關(guān)的交易或事項(xiàng)不僅體現(xiàn)在《企業(yè)合并》,還體現(xiàn)在《長(zhǎng)期股權(quán)投資》和《合并會(huì)計(jì)報(bào)表》等。為方便廣大會(huì)計(jì)人員盡快理解掌握企業(yè)合并業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理,本文就其處理思路做一個(gè)系統(tǒng)解析。

一、同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理

1.同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理

合并的目的都是為了控制一家或幾家企業(yè)的資產(chǎn)??毓珊喜⑹呛喜⒎皆谄髽I(yè)合并中取得被合并方的控制權(quán),雙方仍為兩個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體。這個(gè)控制權(quán)表現(xiàn)在合并方取得被合并方的股權(quán)。因此,控股合并的結(jié)果就是形成合并方對(duì)被合并方的長(zhǎng)期股權(quán)投資,按照《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的規(guī)定,同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的,應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。初始投資成本與支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià));資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的,調(diào)整留存收益。

2.同一控制下吸收合并的會(huì)計(jì)處理

吸收合并是合并方通過(guò)企業(yè)合并取得被合并方的全部?jī)糍Y產(chǎn),合并后注銷原被合并方法人資格,僅保留單一的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體。吸收合并下的控制權(quán)表現(xiàn)在取得被合并方的全部?jī)糍Y產(chǎn),而不是股權(quán),因此,只需將被合并方的原持有的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債合并到合并方,即成為合并方的資產(chǎn)、負(fù)債。按照《企業(yè)合并》準(zhǔn)則規(guī)定,同一控制下吸收合并,合并方取得的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)按照相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債在被合并方的原賬面價(jià)值入賬。合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)進(jìn)行合并的,所確認(rèn)的凈資產(chǎn)(資產(chǎn)-負(fù)債)入賬價(jià)值與支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià));資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的,沖減留存收益。新設(shè)合并原理基本同吸收合并。

二、非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理

1.非同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理

前述控股合并的結(jié)果就是形成合并方對(duì)被合并方的長(zhǎng)期股權(quán)投資,按照《長(zhǎng)期股權(quán)投資》準(zhǔn)則的規(guī)定,非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按照確定的合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。合并成本包括購(gòu)買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值,以及為進(jìn)行合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用之和。以付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債的,其公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。以發(fā)行權(quán)益性證券的,其公允價(jià)值與股份面值總額的差額計(jì)入資本公積(股本溢價(jià))。

購(gòu)買方支付的合并成本與取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值有差額的,前者大于后者,為(正)商譽(yù),不單獨(dú)反映,而包含在長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本中;前者小于后者,為負(fù)商譽(yù),應(yīng)單獨(dú)反應(yīng),計(jì)入當(dāng)期損益“營(yíng)業(yè)外收入”。

2.非同一控制下吸收合并的會(huì)計(jì)處理

前述吸收合并下的控制權(quán)表現(xiàn)在取得被合并方的全部?jī)糍Y產(chǎn),按照《企業(yè)合并》準(zhǔn)則規(guī)定,非同一控制下吸收合并,購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)將合并中取得的符合確認(rèn)條件的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債按其公允價(jià)值確認(rèn)為本企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債;作為合并對(duì)價(jià)的有關(guān)貨幣性資產(chǎn)在購(gòu)買日的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額,作為資產(chǎn)處置損益。

購(gòu)買方支付的合并成本與取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值有差額的,前者大于后者,為(正)商譽(yù),應(yīng)單獨(dú)反映為被購(gòu)買方的資產(chǎn)“商譽(yù)”,之后再合并到購(gòu)買方的資產(chǎn)中;前者小于后者,為負(fù)商譽(yù),應(yīng)單獨(dú)反應(yīng),計(jì)入當(dāng)期損益“營(yíng)業(yè)外收入”。新設(shè)合并原理基本同吸收合并。

三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制與否,與企業(yè)合并是否屬于同一控制下的合并無(wú)關(guān),而與企業(yè)合并的法律結(jié)果有關(guān)。吸收合并和新設(shè)合并在合并后僅保留單一的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體,顯然不存在合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制;只有在控股合并下,合并后雙方仍為兩個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體,而作為合并后的企業(yè)集團(tuán)這一經(jīng)濟(jì)意義的整體,為了反映這一整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量,才需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

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