商品銷售收入確認(rèn)

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【摘要】依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)銷售商品只有同時符合商品銷售確認(rèn)的5個條件時，才能確認(rèn)收入，否則應(yīng)按相關(guān)規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。本文將對商品銷售確認(rèn)的5個條件進(jìn)行分析和探討，以供讀者學(xué)習(xí)時參考。

【關(guān)鍵詞】解讀；商品銷售；確認(rèn)條件

企業(yè)銷售商品時，能否確認(rèn)收入，關(guān)鍵要看該銷售是否能同時符合或滿足以下5個條件，對于能同時符合以下5個條件的商品銷售，應(yīng)按會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定確認(rèn)銷售收入，反之則不能予以確認(rèn)。在具體分析時，應(yīng)遵循實質(zhì)重于形式的原則，注重會計人員的職業(yè)判斷。

一、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬全部轉(zhuǎn)移給購買方

風(fēng)險主要指商品由于貶值、損壞、報廢等造成的損失；報酬是指商品中包含的未來經(jīng)濟利益，包括商品因增值以及直接使用該商品所帶來的經(jīng)濟利益。如果一項商品發(fā)生的任何損失均不需要本企業(yè)承擔(dān)，帶來的經(jīng)濟利益也不歸本企業(yè)所有，則意味著該商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已轉(zhuǎn)移給購買方。判斷一項商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬是否已轉(zhuǎn)移給購買方，需要視不同情況而定。主要風(fēng)險和主要報酬是否轉(zhuǎn)移的類型歸納起來講不外乎有以下4種情況。

（一）主要風(fēng)險和主要報酬全部未轉(zhuǎn)移

某生產(chǎn)商通過委托代銷方式將其產(chǎn)品分送到各地代銷商處，由代銷商負(fù)責(zé)代銷，代銷商可以按照銷售金額的一定比例收取手續(xù)費，但不承擔(dān)包銷責(zé)任。

（二）主要報酬已轉(zhuǎn)移，主要風(fēng)險未轉(zhuǎn)移

甲筑路公司為取得一項特定路段建造的政府合同，從乙方制造商處購買了若干臺重型推土機，購銷合同定明，如果甲筑路公司最后未取得道路建筑的政府合同，可以將推土機退回。

（三）主要風(fēng)險已轉(zhuǎn)移，主要報酬未轉(zhuǎn)移

甲企業(yè)將一塊土地以40萬元的市場價格賣給乙房地產(chǎn)公司，銷售協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)有權(quán)在交易結(jié)束后的第二年末以等于原價110%的價格回購賣出的土地，但乙房地產(chǎn)公司卻沒有權(quán)利要求甲企業(yè)一定要回購。交易結(jié)束后房地產(chǎn)市場一直處于低迷狀態(tài)，預(yù)計近兩年內(nèi)也難有起色。

（四）主要風(fēng)險和主要報酬已全部轉(zhuǎn)移

A企業(yè)將一批商品銷售給某客戶，貨已發(fā)出，并取得了收取貨款的權(quán)利，根據(jù)與該客戶多年來的商業(yè)交往經(jīng)驗，A企業(yè)在收回價款方面不存在重大不確定因素。

另外，主要風(fēng)險和報酬是相對于次要風(fēng)險和報酬而言的，如果企業(yè)僅僅是保留了所有權(quán)上的次要風(fēng)險，則銷售成立，相應(yīng)的收入應(yīng)予以確認(rèn)。如某公司在銷售B產(chǎn)品時，允許購貨企業(yè)在三個月內(nèi)因質(zhì)量不符合要求等原因退貨。根據(jù)以往經(jīng)驗，公司估計的退貨比例為銷售額的1%，在這種情況下，該公司雖仍保留有一定的風(fēng)險，但這種風(fēng)險是次要的，與所有權(quán)相聯(lián)系的主要風(fēng)險和報酬已轉(zhuǎn)移給了購買方，該公司應(yīng)確認(rèn)收入。（假設(shè)該公司銷售B產(chǎn)品的收入為100萬元，銷售成本為80萬元，增值稅率為17%，則該公司銷售產(chǎn)品時，應(yīng)作如下會計處理：借：應(yīng)收賬款117萬元，貸：主營業(yè)務(wù)收入100萬元，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅——銷項稅額17萬元。在銷售當(dāng)月月底估計合理退貨可能性后，應(yīng)作如下會計處理：借：主營業(yè)務(wù)收入1萬元（100萬元×1%），貸：主營業(yè)務(wù)成本0.8萬元（80萬元×1%），貸：其他應(yīng)付款0.2萬元。

二、企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出商品實施控制

（一）繼續(xù)管理權(quán)

1.與所有權(quán)有關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)。

如甲企業(yè)為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，將其尚未開發(fā)的土地賣給乙企業(yè)，合同規(guī)定由甲企業(yè)開發(fā)這片土地，開發(fā)后的土地出售后，利潤由甲、乙企業(yè)按比例共同享有，這種情況屬于甲企業(yè)保留了與所有權(quán)有關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)，此交易不屬于銷售交易，而是屬于甲、乙企業(yè)共同開發(fā)土地、共同分享利潤的投資交易，因而在出售土地時，不應(yīng)確認(rèn)收入。

2.與所有權(quán)無關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)。

如某開發(fā)商將其開發(fā)的一住宅小區(qū)出售給某客戶并對該小區(qū)負(fù)責(zé)以后的物業(yè)管理，就屬于與所有權(quán)無關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)，開發(fā)商出售商品房時，如同時符合收入確認(rèn)的其他條件，就應(yīng)確認(rèn)收入了。

（二）對售出商品實施有效控制（主要指售后回購）

1.如果回購價已在合同中定明。

如甲企業(yè)將產(chǎn)品銷售給乙企業(yè)，雙方訂立的合同回購價格為100萬元，假定回購當(dāng)日的市場價格為120萬元，甲企業(yè)回購商品時會少支付20萬元，甲企業(yè)將獲得20萬元報酬；如回購當(dāng)日市場價格為90萬元，甲企業(yè)回購商品時會多支付10萬元，甲企業(yè)將承擔(dān)10萬元損失。由此可見，體現(xiàn)在商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬就沒有轉(zhuǎn)移給購買方，同時又對商品實施控制，所以甲企業(yè)銷售產(chǎn)品時，不應(yīng)確認(rèn)收入。

2.如果回購價為回購當(dāng)日的市場價。

如A企業(yè)將商品以100萬元的價格銷售給B企業(yè)，雙方定立合同時明確規(guī)定，A企業(yè)回購該商品時的回購價格為回購當(dāng)日的市場價。假定回購當(dāng)日的市場價格為130萬元時，B企業(yè)會在A企業(yè)回購商品的過程中獲得30萬元的報酬；假定回購當(dāng)日的市場價格為85萬元時，B企業(yè)將在A企業(yè)回購商品的過程中蒙受15萬元的損失。盡管體現(xiàn)在商品所有權(quán)中的主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了購買方，但由于A企業(yè)對售出商品實施了控制，所以A企業(yè)在銷售該商品時，不應(yīng)確認(rèn)銷售收入。

三、收入的金額能夠可靠地計量

收入能否可靠地計量是確認(rèn)收入的基本前提。企業(yè)在銷售商品時，售價通常已經(jīng)確定，但銷售過程中由于某些不確定因素，也有可能出現(xiàn)售價變動的情況，則在新的售價未確定之前，即使款項已經(jīng)收到，也不應(yīng)確認(rèn)收入，而應(yīng)將其實際收到的款項作為預(yù)收賬款處理。等新的售價確定后，再按預(yù)收款銷售產(chǎn)品的有關(guān)規(guī)定，進(jìn)行確認(rèn)收入、補收或退回多收款項的賬務(wù)處理。

四、相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)

經(jīng)濟利益是指直接或間接流入企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。在銷售商品的交易中，與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益即為銷售商品的價款。很可能是指經(jīng)濟利益流入企業(yè)的可能性超過50%，銷售商品的價款能否有把握收回，是收入確認(rèn)的一個重要條件。企業(yè)在銷售商品時，如估計價款收回的可能性不大，即使收入確認(rèn)的其他條件均已滿足，也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。例如：甲企業(yè)于2008年5月8日以托收承付方式向乙企業(yè)銷售一批商品，成本為1000萬元，售價為2000萬元，專用發(fā)票上標(biāo)明的增值稅款為340萬元，商品已經(jīng)發(fā)出，手續(xù)已經(jīng)辦妥。此時，得知乙企業(yè)在另一項交易中發(fā)生了巨額損失，此筆貨款收回的可能性不大，意味著與該交易相關(guān)的經(jīng)濟利益流入企業(yè)的可能性很小或不能流入企業(yè)，因此甲企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)收入，而應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下的賬務(wù)處理。（1）借：發(fā)出商品1000萬元，貸：庫存商品1000萬元。（2）借：應(yīng)收賬款340萬元，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅——銷項稅額340萬元（如納稅義務(wù)尚未發(fā)生，則無須編第二筆分錄）。

五、相關(guān)已發(fā)生或?qū)l(fā)生成本能夠可靠的計量

根據(jù)收入和費用相配比的原則，與同一項銷售有關(guān)的收入和成本應(yīng)在同一會計期間予以確認(rèn)。因此，如果成本不能可靠地計量，即使其他條件均已滿足，相關(guān)的收入也不能確認(rèn)，如已收到價款，收到的價款應(yīng)確認(rèn)為一項負(fù)債。

例如：乙公司本年度銷售給M企業(yè)一臺機床，銷售價格為100萬元，M企業(yè)已支付全部款項，該機床12月31日尚未完工，已經(jīng)發(fā)生的成本60萬元，完工尚需發(fā)生的成本難以合理確定。

此時乙企業(yè)不能確認(rèn)銷售收入，雖然收入能夠可靠地計量，并且已經(jīng)收到，但成本不能可靠地計量，無法實行收入與費用在同一會計期間的相互配比，因而在實際收到款項時，應(yīng)作如下賬務(wù)處理。借：銀行存款100萬元，貸：預(yù)收賬款100萬元。